Prof. Avv. A. Fici | Volontariato Fiscalità del Terzo Settore: quali novità per le Aps sul fronte IVA?

Com’è noto, la fiscalità degli Enti del Terzo Settore non è ancora definita a causa della persistente inefficacia di diverse norme del Codice del terzo settore (CTS), la cui entrata in vigore è subordinata ad un’autorizzazione europea che la Commissione europea non ha ancora rilasciato (anche perché, nonostante i “colloqui” tra le due istituzioni siano in corso, il Governo italiano non ha ancora formalmente presentato alla Commissione europea la richiesta di autorizzazione).

Tra le norme fiscali ancora inefficaci del titolo X del CTS vi sono anche quelle in materia di IVA, il cui regime rimane dunque quello che si applicava agli ETS, incluse le APS, prima della riforma del 2017, anche se nel frattempo sono intercorse alcune novità, tra cui talune che hanno ingenerato nel mondo del Terzo Settore, ed in particolare dell’associazionismo di promozione sociale, forte preoccupazione, in parte poi rientrata, almeno provvisoriamente.

L’art. 5, comma 15-quater, del DL 146/2021, intervenendo sugli articoli 4, commi 4-8, e 10 del d.P.R. 633/1972 di disciplina dell’imposta sul valore aggiunto, in risposta alla procedura d’infrazione n. 2008/2010 avviata dalla Commissione europea nei confronti dell’Italia, ha sostanzialmente tramutato alcune operazioni che erano “fuori campo” IVA in operazioni “esenti” da IVA, “a condizione di non provocare distorsioni della concorrenza a danno delle imprese commerciali soggette all’IVA”. Tra queste operazioni figurano, ad esempio, le prestazioni di servizi effettuate in conformità alle finalità istituzionali dalle associazioni di promozione sociale nei confronti dei propri soci a fronte del pagamento di corrispettivi specifici. Pur non dovendo versare imposta sul valore aggiunto, essendo l’operazione tendenzialmente esente, tale novità imporrebbe pertanto ad una APS di adeguarsi alla normativa sull’IVA (apertura partita IVA, contabilità, tenuta registri, comunicazioni e dichiarazioni, contabilità separata) ed emettere fattura verso i propri soci cui corrisponda un servizio (in campo assistenziale, culturale, ricreativo, ecc.) in cambio di un corrispettivo.

In verità, alcune operazioni attualmente “fuori campo” IVA, come ad esempio la somministrazione di alimenti e bevande effettuata da bar di APS (quelle le cui finalità assistenziali siano state riconosciute dal Ministero dell’interno ai sensi dell’art. 3, comma 6, lett. e, l. 287/1991) ai propri associati, sono destinate a divenire imponibili a tutti gli effetti (eccetto il caso in cui la somministrazione sia effettuata in favore di “indigenti”).

Questo nuovo regime – che ha creato allarme per l’aggravio improvviso di costi che comporta a carico delle associazioni del Terzo Settore, soprattutto quelle di modeste dimensioni – non è però ancora entrato in vigore, perché l’applicazione del comma 15-quater è stata più volta rinviata, da ultimo (ad opera dell’ultimo decreto “milleproroghe”) al 1° gennaio 2025, facendo così tirare un sospiro di sollievo, anche se solo temporaneo, agli enti del Terzo Settore.

Da ricordare inoltre che, alcune APS, quelle attive nel settore dell’organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche, devono anche fare i conti con la nuova norma introdotta dall’art. 36-bis del DL 75/2023 che, a partire dal 17 agosto 2023, considera “esenti” da IVA le prestazioni di servizi strettamente connessi con la pratica dello sport, compresi quelli didattici e formativi, rese da enti senza scopo di lucro (compresi gli enti sportivi dilettantistici di cui all’art. 6, d.lgs. 36/2021) nei confronti di persone (non necessariamente associati) che praticano sport. In che rapporto si pone questa disposizione col tema delle prestazioni “fuori campo” IVA precedentemente esaminato? L’interpretazione preferibile è quella secondo cui la norma dell’art. 36-bis del DL 75/2023 sia generale e dunque destinata a cedere rispetto a quella particolare (ancora) presente nel d.P.R. 633/1972 che prevede a determinate condizioni il “fuori campo” IVA per le medesime prestazioni, almeno sino al 1° gennaio 2025. Le APS attive nello sport dilettantistico, incluse quelle che siano allo stesso tempo ASD iscritte nel Registro nazionale delle attività sportive dilettantistiche (RNASD), non saranno dunque tenute ad applicarla e potranno ancora contare sugli articoli 4, commi 4 e ss., del d.P.R. 633/1972.

Sempre nel già menzionato DL 146/2021 (art. 5, comma 15-quinquies), si è previsto, a partire dal 1° gennaio 2024, un regime forfetario (ex art. 1, commi 58-63, l. 190/2014) transitorio (in attesa dell’entrata in vigore del titolo X del CTS) ai soli fini IVA per le ODV e APS con ricavi annui (o ragguagliati all’anno) non superiori a 65.000 euro.

Non è chiaro se il regime sia obbligatorio o meno per ODV e APS che rientrino nel suo potenziale ambito di applicazione. L’interpretazione preferibile è che la sua applicazione sia solo facoltativa e dunque subordinata all’esercizio di un’opzione da parte di ODV e APS. Le APS che svolgono attività commerciali potrebbero dunque optare per regimi IVA alternativi, quale ad esempio quello della legge 398/1991 (ancora applicabile alle APS, ex art. 9-bis DL 417/ 1991 o ex art. 2, comma 31, l. 350/2003, sino all’entrata in vigore delle norme del titolo X del CTS).